• Как правильно управлять финансами своего бизнеса, если вы не специалист в области финансового анализа - Финансовый анализ

    Финансовый менеджмент - финансовые отношения между суъектами, управление финасами на разных уровнях, управление портфелем ценных бумаг, приемы управления движением финансовых ресурсов - вот далеко не полный перечень предмета "Финансовый менеджмент"

    Поговорим о том, что же такое коучинг? Одни считают, что это буржуйский брэнд, другие что прорыв с современном бизнессе. Коучинг - это свод правил для удачного ведения бизнесса, а также умение правильно распоряжаться этими правилами

4.1. Изменения капитала

1 2 3 4 5 6 7 8 9 10 11 12 13 14 15 16 
17 18 19 20 21 22 23 24 25 26 27 28 29 30 31 32 33 
34 35 36 37 38 39 40 41 42 43 44 45 46 47 48 49 50 
51 52 53 54 55 56 57 58 59 

Первую часть формы "Изменение капитала" можно условно разделить на две части - данные за 2007 г. и данные за 2008 г. При этом сальдо по счетам "Уставный капитал", "Добавочный капитал", "Резервный капитал" и "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)" указываются на 31 декабря 2006 г., а затем с учетом изменений, вносимых в учетную политику, и результатов переоценки основных средств указывается сальдо непосредственно на 1 января 2007 г.

Данные из отчета об изменениях капитала за 2007 г. должны быть представлены в форме N 3. Таким образом будет соблюден принцип преемственности отчетности.

Аналогичные данные должны быть представлены и за 2008 г. Предполагается, что остатки по счетам учета капитала и прибыли могут быть изменены на 1 января 2008 г. по сравнению с 31 декабря 2007 г.

В соответствии с п. 16 ПБУ 1/98 изменение учетной политики организации может производиться в случае изменения законодательства Российской Федерации или нормативных актов по бухгалтерскому учету.

Движение составляющих капитала отражается в отдельных графах формы N 3 - графа 3 "Уставный капитал", графа 4 "Добавочный капитал", графа 5 "Резервный капитал", графа 6 "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)".

В графе 3 "Уставный капитал" по строке "Остаток на 31 декабря года, предшествующего предыдущему" организация отражает сумму уставного капитала на 31 декабря 2006 г. (то есть сальдо по кредиту счета 80 "Уставный капитал" на эту дату).

В строке "Остаток на 1 января предыдущего года" организация отражает сумму уставного капитала на 1 января 2006 г. (то есть сальдо по кредиту счета 80 "Уставный капитал" на эту дату).

Если в течение 2007 г. уставный капитал был увеличен, то сумма увеличения отражается в строке "Увеличение величины капитала за счет". Уставный капитал может быть увеличен в результате:

- дополнительного выпуска акций;

- увеличения номинальной стоимости акций;

- реорганизации организации.

Сумма увеличения уставного капитала отражается по соответствующим строкам формы (строки "Дополнительный выпуск акций", "Увеличение номинальной стоимости акций" и "Реорганизация юридического лица").

Таким образом, здесь указывают кредитовый оборот счета 80 "Уставный капитал" за 2007 г.

Если в течение 2007 г. уставный капитал был уменьшен, то соответствующая сумма отражается в строке "Уменьшение величины капитала за счет". При этом уменьшение уставного капитала возможно в случаях:

- уменьшения вкладов или номинальной стоимости акций;

- аннулирования собственных акций акционерным обществом;

- реорганизации организации.

Сумма уменьшения уставного капитала отражается по соответствующим строкам формы (строки "Уменьшение номинала акций", "Уменьшение количества акций" и "Реорганизация юридического лица").

Таким образом, здесь указывают дебетовый оборот счета 80 "Уставный капитал" за 2007 г.

По строке "Остаток на 31 декабря предыдущего года" указывают кредитовое сальдо счета 80 "Уставный капитал" на 31 декабря 2007 г.

Затем в форме отражают увеличение уставного капитала в 2008 г. (строка "Увеличение величины капитала за счет"). Сумма увеличения указывается по соответствующим строкам формы (строки "Дополнительный выпуск акций", "Увеличение номинальной стоимости акций" и "Реорганизация юридического лица").

Таким образом, здесь отражают кредитовый оборот счета 80 "Уставный капитал" за 2008 г.

Если в течение 2008 г. уставный капитал был уменьшен, то соответствующая сумма отражается в строке "Уменьшение величины капитала за счет". Сумма уменьшения отражается по соответствующим строкам формы (строки "Уменьшение номинала акций", "Уменьшение количества акций" и "Реорганизация юридического лица").

Таким образом, здесь указывают дебетовый оборот счета 80 "Уставный капитал" за 2008 г.

По строке "Остаток на 31 декабря отчетного года" показывается остаток по счету 80 по состоянию на 31 декабря 2008 г.

В графе 4 "Добавочный капитал" отражаются данные о движении добавочного капитала.

В строке "Остаток на 31 декабря года, предшествующего предыдущему" организация отражает сумму добавочного капитала на 31 декабря 2006 г. (то есть сальдо по кредиту счета 83 "Добавочный капитал" на эту дату).

По строке "Результат от переоценки объектов основных средств" указывается увеличение или уменьшение добавочного капитала за счет переоценки основных средств, проведенной на 1 января 2007 г. Если в результате переоценки сумма добавочного капитала уменьшилась, то ее отражают в круглых скобках.

В строке "Остаток на 1 января предыдущего года" организация отражает сумму добавочного капитала на 1 января 2007 г. (то есть сальдо по кредиту счета 83 "Добавочный капитал" на эту дату).

По строке "Результат от пересчета иностранных валют" указывают положительные (увеличение добавочного капитала) или отрицательные (уменьшение добавочного капитала) курсовые разницы. Такие разницы возникают, если в 2007 г. учредители организации внесли иностранную валюту в качестве вклада в уставный капитал и сумма задолженности учредителя по вкладу в уставный капитал выражена в иностранной валюте.

В строке "Остаток на 31 декабря предыдущего года" организация отражает сальдо по кредиту счета 83 "Добавочный капитал" на 31 декабря 2007 г.

По следующей строке графы 3 ("Результат от переоценки объектов основных средств") указывается увеличение или уменьшение добавочного капитала за счет переоценки основных средств, проведенной на 1 января 2008 г. Если в результате переоценки сумма добавочного капитала уменьшилась, то ее отражают в круглых скобках.

В строке "Остаток на 1 января отчетного года" отражается кредитовое сальдо по счету 83 "Добавочный капитал" на 1 января 2008 г. Эту сумму указывают с учетом переоценки основных средств, проведенной в 2007 г.

Далее по строке "Результат от пересчета иностранных валют" указывают положительные (увеличение добавочного капитала) или отрицательные (уменьшение добавочного капитала) курсовые разницы. Такие разницы возникают, если в 2008 г. учредители организации внесли иностранную валюту в качестве вклада в уставный капитал и сумма задолженности учредителя по вкладу в уставный капитал выражена в иностранной валюте.

В строке "Остаток на 31 декабря отчетного года" показывается кредитовое сальдо счета 83 по состоянию на 31 декабря 2008 г.

В графе 5 "Резервный капитал" отражается движение резервного капитала (фонда), который формируется за счет чистой прибыли организации. Акционерные общества должны формировать резервный фонд в обязательном порядке.

Так, Федеральным законом от 26 декабря 1995 г. N 208-ФЗ "Об акционерных обществах" установлено, что акционерные общества обязаны формировать резервный фонд в размере не менее 5% от уставного капитала. Часть чистой прибыли акционерного общества должна направляться в резервный фонд до тех пор, пока он не достигнет размера, предусмотренного учредительными документами.

Общества с ограниченной ответственностью могут направлять чистую прибыль в резервный фонд в порядке, предусмотренном их уставом и учетной политикой. Таким образом, если участники ООО решили создать резервный фонд, то ни по размерам, ни по порядку его формирования ограничений нет.

Также в соответствии с действующим законодательством могут создавать резервный фонд на условиях, установленных уставом, кооперативы и унитарные предприятия. В некоммерческих организациях создание резервного фонда не предусмотрено.

Графу "Резервный капитал" заполняют в следующем порядке:

- строка "Остаток на 31 декабря года, предшествующего предыдущему" - отражается сальдо по кредиту счета 82 "Резервный капитал" на 31 декабря 2006 г.;

- строка "Остаток на 1 января предыдущего года" - отражается сальдо по кредиту счета 82 "Резервный капитал" на 1 января 2007 г.;

- строка "Отчисления в резервный фонд" - указывается кредитовый оборот по счету 82 "Резервный капитал" за 2007 г.;

- вписываемая строка "Использование средств резервного фонда" - указывается дебетовый оборот по счету 82 "Резервный капитал" за 2007 г. (то есть сумма резервного фонда, направленная на погашение непокрытых убытков организации);

- строка "Остаток на 31 декабря предыдущего года" - указывается сальдо по кредиту счета 82 "Резервный капитал" на 31 декабря 2007 г.;

- строка "Остаток на 1 января отчетного года" - отражается кредитовое сальдо по счету 82 "Резервный капитал" на 1 января 2008 г.;

- строка "Отчисления в резервный фонд" - указывается кредитовый оборот по счету 82 "Резервный капитал" за 2008 г. (то есть суммы чистой прибыли, направленной на формирование фонда);

- вписываемая строка "Использование средств резервного фонда" - указывается дебетовый оборот по счету 82 "Резервный капитал" за 2008 г. (то есть сумма резервного фонда, направленная на погашение непокрытых убытков организации);

- строка "Остаток на 31 декабря отчетного года" - показывается кредитовое сальдо счета 82 по состоянию на 31 декабря 2008 г.

В графе 6 "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)" указывают данные, связанные с движением нераспределенной прибыли (непокрытого убытка) организации.

В строке "Остаток на 31 декабря года, предшествующего предыдущему" организация отражает сумму прибыли на 31 декабря 2006 г. (то есть сальдо по кредиту счета 84 "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)" на эту дату).

В строке "Изменения в учетной политике" указывают суммы, направленные в 2007 г. на увеличение прибыли организации согласно положениям учетной политики 2007 г.

В строке "Результат от переоценки объектов основных средств" указывается уменьшение нераспределенной прибыли за счет уценки основных средств, проведенной на 1 января 2007 г. Сумма уменьшения указывается в круглых скобках. Если в ходе переоценки уменьшена стоимость тех объектов основных средств, которые ранее были дооценены, то сумма уценки, равная сумме предыдущей дооценки, уменьшает добавочный капитал. А превышение суммы уценки над суммой дооценки относится в дебет счета 84 "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)".

Уценку объекта, который ранее не дооценивался, бухгалтер должен отразить так:

Д-т сч. 84

К-т сч. 01 - уценен объект основных средств, который ранее не дооценивался;

Д-т сч. 02

К-т сч. 84 - уменьшена амортизация уцененного объекта, который ранее не дооценивался.

Согласно п. 20 ПБУ 1/98 "Учетная политика организации", изменение учетной политики вызывает необходимость соблюдения требований по формированию бухгалтерской отчетности, в частности отражению в ней существенных изменений вступительных остатков на 1 января 2008 г.

С 1 января 2008 г. более не пересчитываются суммы полученных и выданных авансов и предварительной оплаты, задатков, выраженных в иностранной валюте. Поэтому курсовые разницы, образовавшиеся в связи с пересчетом до 1 января 2008 г. полученных и выданных авансов, должны быть отнесены на счет 84 "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)".

Данная разница должна быть отражена на счетах бухгалтерского учета уже на 1 января 2008 г.

При составлении бухгалтерской отчетности за I квартал 2008 г. величина этих разниц должна быть учтена во вступительном балансе на начало отчетного года.

Пример. По состоянию на 1 января 2008 г. у организации "А" по кредиту счета 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками" учтена задолженность перед организацией "Б" за полученный от нее аванс в сумме 30 000 долл. США. Курс доллара на дату перечисления аванса на 29 сентября 2007 г. составил 24,9493 руб/долл. США. С 29 сентября 2007 г. по 31 декабря 2007 г. (курс - 24,5462 руб/долл. США) на счет 91 была отнесена сумма курсовой разницы, составившая 12 093 руб. (30 000 долл. США x (24,5462 руб/долл. США - 24,9493 руб/долл. США)), как превышение доходов над расходами.

Сумма кредиторской задолженности на дату получения аванса составила 30 000 долл. США x 24,9493 руб/долл. США = 748 479 руб., а на 31 декабря 2007 г. - 30 000 долл. США x 24,5462 руб/долл. США = 736 386 руб.

В межбалансовый период сумма кредиторской задолженности должна быть увеличена на сумму 12 093 руб.

В учете организации 31 декабря 2007 г. (но после сдачи бухгалтерской отчетности за 2007 г.) должна быть произведена бухгалтерская запись, представленная в табл. 4.1.

Таблица 4.1

Бухгалтерские записи к рассматриваемому примеру

Дебет 84

Кредит 62

12 093

Скорректирована сумма полученного аванса,
выраженного в иностранной валюте

При этом произошло не что иное, как изменение вступительного остатка по статье "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)", источником формирования которого может быть только чистая прибыль (убыток) отчетного года (списываемое на счет 84 сальдо счета 99 при ежегодной реформации баланса). Остальные возможные корреспонденции - со счетами учета капитала - 82, 83, 80 или счетов расчетов - 75.

Продемонстрируем, как следует отразить данные корректировки на отражение кредиторской задолженности в иностранной валюте, образовавшейся до 1 января 2008 г. в формах бухгалтерской отчетности.

Рабочим планом счетов предусмотрен субсчет к счету 62 - 62-АП (субсчет "Авансы полученные").

Корреспонденция счетов и расчет показателей деятельности организации за 2007 г. представлены в табл. 4.2.

Таблица 4.2

Корреспонденция счетов и расчет показателей

деятельности организации за 2007 г.

Корреспонденция счетов

Сумма, руб.

Расчет

Дебет

Кредит

75

80

100 000

 

51

75

100 000

 

52

62-АП

748 479

30 000 долл. США x 24,9493 = 748 479

20

70, 69

80 000

<*>

62

90-1

118 000

<**>

90-3

68-НДС

18 000

 

90-2

20

80 000

 

90-9

99

20 000

 

62-АП

91-1

12 093

30 000 долл. США x (24,5462 -       
24,9493) = 12 093

91-2

52

12 093

30 000 долл. США x (24,5462 -       
24,9493) = 12 093

51

52

736 386

<***>

99-УНРД

68-ТНП

4 800

20 000 x 24% = 4800

68-НДС

51

18 000

 

99

84

15 200

20 000 - 4800 = 15 200

--------------------------------

<*> В данном примере не рассматриваются бухгалтерские записи по начислению налога на доходы физических лиц.

<**> Продажа товаров осуществляется организацией с 25%-ной наценкой.

<***> В данном примере пренебрежем финансовым результатом от продажи иностранной валюты.

За 2007 г. на основе представленных операций составлена бухгалтерская (финансовая) отчетность, в том числе бухгалтерский баланс (табл. 4.3), отчет о прибылях и убытках (табл. 4.4) и отчет об изменениях капитала (табл. 4.5).

Таблица 4.3

Бухгалтерский баланс на 31 декабря 2007 г. (руб.)

Актив

ННГ

НКГ

Пассив

ННГ

НКП

 

 

 

Уставный капитал

 

100 000

 

 

 

Нераспределенная     
прибыль

 

15 200

Готовая продукция
и товары для     
перепродажи

 

 

Кредиторская         
задолженность        
поставщикам

 

736 386

Дебиторская      
задолженность

 

118 000

По налогам и сборам  
(по налогу на прибыль)

 

4 800

Денежные средства

 

818 386

Перед персоналом и   
внебюджетными фондами

 

80 000

Баланс

 

936 386

Баланс

 

936 386

Таблица 4.4

Отчет о прибылях и убытках за 2007 г. (руб.)

Показатель

За отчетный период

За аналогичный период
прошлого года

Выручка

100 000

 

Себестоимость

80 000

 

Валовая прибыль

20 000

 

Прочие доходы

12 093

 

Прочие расходы

12 093

 

Прибыль (убыток) до            
налогообложения

20 000

 

ОНА

 

 

ОНО

 

 

Текущий налог на прибыль

4 800

 

Чистая прибыль (убыток)

15 200

 

Таблица 4.5

Отчет об изменениях капитала за 2007 г. (руб.)

Показатель

Счета учета элементов капитала

Итого

80

82

83

84

На 01.01.2007

 

 

 

 

 

Увеличение величины капитала за
счет выпуска акций

100 000

 

 

 

100 000

Чистая прибыль

 

 

 

15 200

15 200

На 31.12.2006

100 000

 

 

15 200

115 200

Бухгалтерские записи и расчет показателей деятельности организации за 2008 г. представлены в табл. 4.6.

Таблица 4.6

Бухгалтерские записи и расчет показателей

деятельности организации за 2008 г.

Корреспонденция счетов

Сумма, руб.

Расчет

Дебет

Кредит

Бухгалтерские записи 31 декабря 2007 г. после оформления бухгалтерской
отчетности за 2007 г.

84

62-АП

12 093

30 000 долл. США x (24,5462 -       
24,9493) = 12 093

Бухгалтерские записи в январе 2008 г.

51

62

118 000

118 000

62

90-1

748 479

30 000 долл. США x 24,9493 = 748 479
<*>

68-ТНП

99-ПНА

2 186,64

30 000 долл. США x (24,6456 -       
24,9493) x 24% = 2186,64, где курс  
24,6456 - курс доллара США на дату  
признания выручки в налоговом учете;
24,9493 - курс доллара США для       
признания выручки в бухгалтерском   
учете (на дату получения аванса)

99-ТНП

68-ПНА

715,68

30 000 долл. США x (24,6456 -       
24,5462) x 24% = 715,68

20

70, 69

548 479

 

90-2

20

548 479

 

90-9

99

200 000

748 479 - 548 479 = 200 000

70, 69

51

628 479

 

99

68-ТНП

48 000

200 000 x 24% = 48 000

Бухгалтерские записи по итогам 2008 г.

99

84

149 097,68

200 000 - 48 000 + 2902,32 =        
154 902,32

--------------------------------

<*> Услуги оказаны не на территории Российской Федерации, НДС не облагаются.

За 2008 г. на основе представленных операций составлена бухгалтерская (финансовая) отчетность, в том числе бухгалтерский баланс (табл. 4.7), отчет о прибылях и убытках (табл. 4.8) и отчет об изменениях капитала (табл. 4.9).

Таблица 4.7

Бухгалтерский баланс на 31 декабря 2008 г. (руб.)

Актив

ННГ

НКГ

Пассив

ННГ

НКП

 

 

 

Уставный капитал

100 000

100 000

 

 

 

Нераспределенная     
прибыль

3 107
<*>

158 009

Готовая продукция
и товары для     
перепродажи

 

 

Кредиторская         
задолженность        
поставщикам

748 479
<**>

 

Дебиторская      
задолженность

118 000

 

По налогам и сборам

4 800

52 800

Денежные средства

818 386

307 907

Перед персоналом и   
внебюджетными фондами

80 000

 

Баланс

936 386

307 907

Баланс

936 386

307 907

--------------------------------

<*> 15 200 руб. - 12 093 руб. = 3107 руб.

<**> 736 386 руб. + 12 093 руб. = 748 479 руб.

Таблица 4.8

Отчет о прибылях и убытках за 2008 г. (руб.)

Показатель

За отчетный период

За аналогичный период
прошлого года

Выручка

748 479

100 000

Себестоимость

548 479

80 000

Валовая прибыль

200 000

20 000

Прочие доходы

 

 

Прочие расходы

 

12 093

Прибыль (убыток) до            
налогообложения

200 000

7 907

ОНА

 

 

ОНО

 

 

Текущий налог на прибыль

45 098

4 800

Чистая прибыль (убыток)

154 902

3 107

Справочно. ПНО (ПНА)

(2 902)

2 902

Таблица 4.9

Отчет об изменениях капитала за 2008 г. (руб.)

Показатель

Счета учета элементов капитала

Итого

80

82

83

84

На 01.01.2007

 

 

 

 

 

Увеличение величины капитала за
счет выпуска акций

100 000

 

 

 

100 000

Чистая прибыль (убыток)

 

 

 

15 200

15 200

На 31.12.2007

100 000

 

 

15 200

115 200

Изменение учетной политики

 

 

 

(12 093)

(12 093)

На 01.01.2008

100 000

 

 

3 107

103 107

Чистая прибыль (убыток)

 

 

 

154 902

154 902

На 31.12.2008

100 000

 

 

158 009

258 009

В связи с отменой необходимости пересчета сумм полученных и выданных авансов, выраженных в иностранной валюте, организация больше не производит пересчет величины дебиторской и кредиторской задолженности, выраженной в иностранной валюте и подлежащей оплате в рублях на 31 декабря 2007 г. исходя из курса иностранной валюты на этот день, что необходимо для получения сопоставимых остатков на 31 декабря 2007 г. и, соответственно, на 1 января 2008 г.

Таким образом, в результате пересчета показателей отчетности, выполненного отдельно до 2008 г. и за 2008 г., мы получили сопоставимые показатели за два года, что и требуется в соответствии с п. 20 ПБУ 1/98 "Учетная политика организации".

Кроме того, порядок сверки сумм, полученных в результате пересчета, отразил взаимосвязь статей бухгалтерского баланса, отчета о прибылях и убытках и отчета об изменениях капитала, то есть продемонстрировал балансовый метод формирования показателей бухгалтерской (финансовой) отчетности.

Для проверки правильности представленных в отчетности финансовых результатов для целей бухгалтерского учета сделаем следующий расчет:

- выручка от продаж за 2007 - 2008 гг. (без НДС): 118 000 руб. - 18 000 руб. + 748 479 руб. = 848 479 руб.;

- себестоимость услуг: 80 000 руб. + 548 479 руб. = 628 479 руб.

- прочие расходы (от переоценки иностранной валюты на счете): 12 093 руб.

Итого прибыль составит: 848 479 руб. - 628 479 руб. - 12 093 руб. = 207 907 руб.

Текущий налог на прибыль: 207 907 руб. x 24% = 49 898 руб.

Таким образом, чистая прибыль составила: 207 907 руб. - 49 898 руб. = 158 009 руб., что и отражено в представленных выше формах отчетности.

Первую часть формы "Изменение капитала" можно условно разделить на две части - данные за 2007 г. и данные за 2008 г. При этом сальдо по счетам "Уставный капитал", "Добавочный капитал", "Резервный капитал" и "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)" указываются на 31 декабря 2006 г., а затем с учетом изменений, вносимых в учетную политику, и результатов переоценки основных средств указывается сальдо непосредственно на 1 января 2007 г.

Данные из отчета об изменениях капитала за 2007 г. должны быть представлены в форме N 3. Таким образом будет соблюден принцип преемственности отчетности.

Аналогичные данные должны быть представлены и за 2008 г. Предполагается, что остатки по счетам учета капитала и прибыли могут быть изменены на 1 января 2008 г. по сравнению с 31 декабря 2007 г.

В соответствии с п. 16 ПБУ 1/98 изменение учетной политики организации может производиться в случае изменения законодательства Российской Федерации или нормативных актов по бухгалтерскому учету.

Движение составляющих капитала отражается в отдельных графах формы N 3 - графа 3 "Уставный капитал", графа 4 "Добавочный капитал", графа 5 "Резервный капитал", графа 6 "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)".

В графе 3 "Уставный капитал" по строке "Остаток на 31 декабря года, предшествующего предыдущему" организация отражает сумму уставного капитала на 31 декабря 2006 г. (то есть сальдо по кредиту счета 80 "Уставный капитал" на эту дату).

В строке "Остаток на 1 января предыдущего года" организация отражает сумму уставного капитала на 1 января 2006 г. (то есть сальдо по кредиту счета 80 "Уставный капитал" на эту дату).

Если в течение 2007 г. уставный капитал был увеличен, то сумма увеличения отражается в строке "Увеличение величины капитала за счет". Уставный капитал может быть увеличен в результате:

- дополнительного выпуска акций;

- увеличения номинальной стоимости акций;

- реорганизации организации.

Сумма увеличения уставного капитала отражается по соответствующим строкам формы (строки "Дополнительный выпуск акций", "Увеличение номинальной стоимости акций" и "Реорганизация юридического лица").

Таким образом, здесь указывают кредитовый оборот счета 80 "Уставный капитал" за 2007 г.

Если в течение 2007 г. уставный капитал был уменьшен, то соответствующая сумма отражается в строке "Уменьшение величины капитала за счет". При этом уменьшение уставного капитала возможно в случаях:

- уменьшения вкладов или номинальной стоимости акций;

- аннулирования собственных акций акционерным обществом;

- реорганизации организации.

Сумма уменьшения уставного капитала отражается по соответствующим строкам формы (строки "Уменьшение номинала акций", "Уменьшение количества акций" и "Реорганизация юридического лица").

Таким образом, здесь указывают дебетовый оборот счета 80 "Уставный капитал" за 2007 г.

По строке "Остаток на 31 декабря предыдущего года" указывают кредитовое сальдо счета 80 "Уставный капитал" на 31 декабря 2007 г.

Затем в форме отражают увеличение уставного капитала в 2008 г. (строка "Увеличение величины капитала за счет"). Сумма увеличения указывается по соответствующим строкам формы (строки "Дополнительный выпуск акций", "Увеличение номинальной стоимости акций" и "Реорганизация юридического лица").

Таким образом, здесь отражают кредитовый оборот счета 80 "Уставный капитал" за 2008 г.

Если в течение 2008 г. уставный капитал был уменьшен, то соответствующая сумма отражается в строке "Уменьшение величины капитала за счет". Сумма уменьшения отражается по соответствующим строкам формы (строки "Уменьшение номинала акций", "Уменьшение количества акций" и "Реорганизация юридического лица").

Таким образом, здесь указывают дебетовый оборот счета 80 "Уставный капитал" за 2008 г.

По строке "Остаток на 31 декабря отчетного года" показывается остаток по счету 80 по состоянию на 31 декабря 2008 г.

В графе 4 "Добавочный капитал" отражаются данные о движении добавочного капитала.

В строке "Остаток на 31 декабря года, предшествующего предыдущему" организация отражает сумму добавочного капитала на 31 декабря 2006 г. (то есть сальдо по кредиту счета 83 "Добавочный капитал" на эту дату).

По строке "Результат от переоценки объектов основных средств" указывается увеличение или уменьшение добавочного капитала за счет переоценки основных средств, проведенной на 1 января 2007 г. Если в результате переоценки сумма добавочного капитала уменьшилась, то ее отражают в круглых скобках.

В строке "Остаток на 1 января предыдущего года" организация отражает сумму добавочного капитала на 1 января 2007 г. (то есть сальдо по кредиту счета 83 "Добавочный капитал" на эту дату).

По строке "Результат от пересчета иностранных валют" указывают положительные (увеличение добавочного капитала) или отрицательные (уменьшение добавочного капитала) курсовые разницы. Такие разницы возникают, если в 2007 г. учредители организации внесли иностранную валюту в качестве вклада в уставный капитал и сумма задолженности учредителя по вкладу в уставный капитал выражена в иностранной валюте.

В строке "Остаток на 31 декабря предыдущего года" организация отражает сальдо по кредиту счета 83 "Добавочный капитал" на 31 декабря 2007 г.

По следующей строке графы 3 ("Результат от переоценки объектов основных средств") указывается увеличение или уменьшение добавочного капитала за счет переоценки основных средств, проведенной на 1 января 2008 г. Если в результате переоценки сумма добавочного капитала уменьшилась, то ее отражают в круглых скобках.

В строке "Остаток на 1 января отчетного года" отражается кредитовое сальдо по счету 83 "Добавочный капитал" на 1 января 2008 г. Эту сумму указывают с учетом переоценки основных средств, проведенной в 2007 г.

Далее по строке "Результат от пересчета иностранных валют" указывают положительные (увеличение добавочного капитала) или отрицательные (уменьшение добавочного капитала) курсовые разницы. Такие разницы возникают, если в 2008 г. учредители организации внесли иностранную валюту в качестве вклада в уставный капитал и сумма задолженности учредителя по вкладу в уставный капитал выражена в иностранной валюте.

В строке "Остаток на 31 декабря отчетного года" показывается кредитовое сальдо счета 83 по состоянию на 31 декабря 2008 г.

В графе 5 "Резервный капитал" отражается движение резервного капитала (фонда), который формируется за счет чистой прибыли организации. Акционерные общества должны формировать резервный фонд в обязательном порядке.

Так, Федеральным законом от 26 декабря 1995 г. N 208-ФЗ "Об акционерных обществах" установлено, что акционерные общества обязаны формировать резервный фонд в размере не менее 5% от уставного капитала. Часть чистой прибыли акционерного общества должна направляться в резервный фонд до тех пор, пока он не достигнет размера, предусмотренного учредительными документами.

Общества с ограниченной ответственностью могут направлять чистую прибыль в резервный фонд в порядке, предусмотренном их уставом и учетной политикой. Таким образом, если участники ООО решили создать резервный фонд, то ни по размерам, ни по порядку его формирования ограничений нет.

Также в соответствии с действующим законодательством могут создавать резервный фонд на условиях, установленных уставом, кооперативы и унитарные предприятия. В некоммерческих организациях создание резервного фонда не предусмотрено.

Графу "Резервный капитал" заполняют в следующем порядке:

- строка "Остаток на 31 декабря года, предшествующего предыдущему" - отражается сальдо по кредиту счета 82 "Резервный капитал" на 31 декабря 2006 г.;

- строка "Остаток на 1 января предыдущего года" - отражается сальдо по кредиту счета 82 "Резервный капитал" на 1 января 2007 г.;

- строка "Отчисления в резервный фонд" - указывается кредитовый оборот по счету 82 "Резервный капитал" за 2007 г.;

- вписываемая строка "Использование средств резервного фонда" - указывается дебетовый оборот по счету 82 "Резервный капитал" за 2007 г. (то есть сумма резервного фонда, направленная на погашение непокрытых убытков организации);

- строка "Остаток на 31 декабря предыдущего года" - указывается сальдо по кредиту счета 82 "Резервный капитал" на 31 декабря 2007 г.;

- строка "Остаток на 1 января отчетного года" - отражается кредитовое сальдо по счету 82 "Резервный капитал" на 1 января 2008 г.;

- строка "Отчисления в резервный фонд" - указывается кредитовый оборот по счету 82 "Резервный капитал" за 2008 г. (то есть суммы чистой прибыли, направленной на формирование фонда);

- вписываемая строка "Использование средств резервного фонда" - указывается дебетовый оборот по счету 82 "Резервный капитал" за 2008 г. (то есть сумма резервного фонда, направленная на погашение непокрытых убытков организации);

- строка "Остаток на 31 декабря отчетного года" - показывается кредитовое сальдо счета 82 по состоянию на 31 декабря 2008 г.

В графе 6 "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)" указывают данные, связанные с движением нераспределенной прибыли (непокрытого убытка) организации.

В строке "Остаток на 31 декабря года, предшествующего предыдущему" организация отражает сумму прибыли на 31 декабря 2006 г. (то есть сальдо по кредиту счета 84 "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)" на эту дату).

В строке "Изменения в учетной политике" указывают суммы, направленные в 2007 г. на увеличение прибыли организации согласно положениям учетной политики 2007 г.

В строке "Результат от переоценки объектов основных средств" указывается уменьшение нераспределенной прибыли за счет уценки основных средств, проведенной на 1 января 2007 г. Сумма уменьшения указывается в круглых скобках. Если в ходе переоценки уменьшена стоимость тех объектов основных средств, которые ранее были дооценены, то сумма уценки, равная сумме предыдущей дооценки, уменьшает добавочный капитал. А превышение суммы уценки над суммой дооценки относится в дебет счета 84 "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)".

Уценку объекта, который ранее не дооценивался, бухгалтер должен отразить так:

Д-т сч. 84

К-т сч. 01 - уценен объект основных средств, который ранее не дооценивался;

Д-т сч. 02

К-т сч. 84 - уменьшена амортизация уцененного объекта, который ранее не дооценивался.

Согласно п. 20 ПБУ 1/98 "Учетная политика организации", изменение учетной политики вызывает необходимость соблюдения требований по формированию бухгалтерской отчетности, в частности отражению в ней существенных изменений вступительных остатков на 1 января 2008 г.

С 1 января 2008 г. более не пересчитываются суммы полученных и выданных авансов и предварительной оплаты, задатков, выраженных в иностранной валюте. Поэтому курсовые разницы, образовавшиеся в связи с пересчетом до 1 января 2008 г. полученных и выданных авансов, должны быть отнесены на счет 84 "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)".

Данная разница должна быть отражена на счетах бухгалтерского учета уже на 1 января 2008 г.

При составлении бухгалтерской отчетности за I квартал 2008 г. величина этих разниц должна быть учтена во вступительном балансе на начало отчетного года.

Пример. По состоянию на 1 января 2008 г. у организации "А" по кредиту счета 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками" учтена задолженность перед организацией "Б" за полученный от нее аванс в сумме 30 000 долл. США. Курс доллара на дату перечисления аванса на 29 сентября 2007 г. составил 24,9493 руб/долл. США. С 29 сентября 2007 г. по 31 декабря 2007 г. (курс - 24,5462 руб/долл. США) на счет 91 была отнесена сумма курсовой разницы, составившая 12 093 руб. (30 000 долл. США x (24,5462 руб/долл. США - 24,9493 руб/долл. США)), как превышение доходов над расходами.

Сумма кредиторской задолженности на дату получения аванса составила 30 000 долл. США x 24,9493 руб/долл. США = 748 479 руб., а на 31 декабря 2007 г. - 30 000 долл. США x 24,5462 руб/долл. США = 736 386 руб.

В межбалансовый период сумма кредиторской задолженности должна быть увеличена на сумму 12 093 руб.

В учете организации 31 декабря 2007 г. (но после сдачи бухгалтерской отчетности за 2007 г.) должна быть произведена бухгалтерская запись, представленная в табл. 4.1.

Таблица 4.1

Бухгалтерские записи к рассматриваемому примеру

Дебет 84

Кредит 62

12 093

Скорректирована сумма полученного аванса,
выраженного в иностранной валюте

При этом произошло не что иное, как изменение вступительного остатка по статье "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)", источником формирования которого может быть только чистая прибыль (убыток) отчетного года (списываемое на счет 84 сальдо счета 99 при ежегодной реформации баланса). Остальные возможные корреспонденции - со счетами учета капитала - 82, 83, 80 или счетов расчетов - 75.

Продемонстрируем, как следует отразить данные корректировки на отражение кредиторской задолженности в иностранной валюте, образовавшейся до 1 января 2008 г. в формах бухгалтерской отчетности.

Рабочим планом счетов предусмотрен субсчет к счету 62 - 62-АП (субсчет "Авансы полученные").

Корреспонденция счетов и расчет показателей деятельности организации за 2007 г. представлены в табл. 4.2.

Таблица 4.2

Корреспонденция счетов и расчет показателей

деятельности организации за 2007 г.

Корреспонденция счетов

Сумма, руб.

Расчет

Дебет

Кредит

75

80

100 000

 

51

75

100 000

 

52

62-АП

748 479

30 000 долл. США x 24,9493 = 748 479

20

70, 69

80 000

<*>

62

90-1

118 000

<**>

90-3

68-НДС

18 000

 

90-2

20

80 000

 

90-9

99

20 000

 

62-АП

91-1

12 093

30 000 долл. США x (24,5462 -       
24,9493) = 12 093

91-2

52

12 093

30 000 долл. США x (24,5462 -       
24,9493) = 12 093

51

52

736 386

<***>

99-УНРД

68-ТНП

4 800

20 000 x 24% = 4800

68-НДС

51

18 000

 

99

84

15 200

20 000 - 4800 = 15 200

--------------------------------

<*> В данном примере не рассматриваются бухгалтерские записи по начислению налога на доходы физических лиц.

<**> Продажа товаров осуществляется организацией с 25%-ной наценкой.

<***> В данном примере пренебрежем финансовым результатом от продажи иностранной валюты.

За 2007 г. на основе представленных операций составлена бухгалтерская (финансовая) отчетность, в том числе бухгалтерский баланс (табл. 4.3), отчет о прибылях и убытках (табл. 4.4) и отчет об изменениях капитала (табл. 4.5).

Таблица 4.3

Бухгалтерский баланс на 31 декабря 2007 г. (руб.)

Актив

ННГ

НКГ

Пассив

ННГ

НКП

 

 

 

Уставный капитал

 

100 000

 

 

 

Нераспределенная     
прибыль

 

15 200

Готовая продукция
и товары для     
перепродажи

 

 

Кредиторская         
задолженность        
поставщикам

 

736 386

Дебиторская      
задолженность

 

118 000

По налогам и сборам  
(по налогу на прибыль)

 

4 800

Денежные средства

 

818 386

Перед персоналом и   
внебюджетными фондами

 

80 000

Баланс

 

936 386

Баланс

 

936 386

Таблица 4.4

Отчет о прибылях и убытках за 2007 г. (руб.)

Показатель

За отчетный период

За аналогичный период
прошлого года

Выручка

100 000

 

Себестоимость

80 000

 

Валовая прибыль

20 000

 

Прочие доходы

12 093

 

Прочие расходы

12 093

 

Прибыль (убыток) до            
налогообложения

20 000

 

ОНА

 

 

ОНО

 

 

Текущий налог на прибыль

4 800

 

Чистая прибыль (убыток)

15 200

 

Таблица 4.5

Отчет об изменениях капитала за 2007 г. (руб.)

Показатель

Счета учета элементов капитала

Итого

80

82

83

84

На 01.01.2007

 

 

 

 

 

Увеличение величины капитала за
счет выпуска акций

100 000

 

 

 

100 000

Чистая прибыль

 

 

 

15 200

15 200

На 31.12.2006

100 000

 

 

15 200

115 200

Бухгалтерские записи и расчет показателей деятельности организации за 2008 г. представлены в табл. 4.6.

Таблица 4.6

Бухгалтерские записи и расчет показателей

деятельности организации за 2008 г.

Корреспонденция счетов

Сумма, руб.

Расчет

Дебет

Кредит

Бухгалтерские записи 31 декабря 2007 г. после оформления бухгалтерской
отчетности за 2007 г.

84

62-АП

12 093

30 000 долл. США x (24,5462 -       
24,9493) = 12 093

Бухгалтерские записи в январе 2008 г.

51

62

118 000

118 000

62

90-1

748 479

30 000 долл. США x 24,9493 = 748 479
<*>

68-ТНП

99-ПНА

2 186,64

30 000 долл. США x (24,6456 -       
24,9493) x 24% = 2186,64, где курс  
24,6456 - курс доллара США на дату  
признания выручки в налоговом учете;
24,9493 - курс доллара США для       
признания выручки в бухгалтерском   
учете (на дату получения аванса)

99-ТНП

68-ПНА

715,68

30 000 долл. США x (24,6456 -       
24,5462) x 24% = 715,68

20

70, 69

548 479

 

90-2

20

548 479

 

90-9

99

200 000

748 479 - 548 479 = 200 000

70, 69

51

628 479

 

99

68-ТНП

48 000

200 000 x 24% = 48 000

Бухгалтерские записи по итогам 2008 г.

99

84

149 097,68

200 000 - 48 000 + 2902,32 =        
154 902,32

--------------------------------

<*> Услуги оказаны не на территории Российской Федерации, НДС не облагаются.

За 2008 г. на основе представленных операций составлена бухгалтерская (финансовая) отчетность, в том числе бухгалтерский баланс (табл. 4.7), отчет о прибылях и убытках (табл. 4.8) и отчет об изменениях капитала (табл. 4.9).

Таблица 4.7

Бухгалтерский баланс на 31 декабря 2008 г. (руб.)

Актив

ННГ

НКГ

Пассив

ННГ

НКП

 

 

 

Уставный капитал

100 000

100 000

 

 

 

Нераспределенная     
прибыль

3 107
<*>

158 009

Готовая продукция
и товары для     
перепродажи

 

 

Кредиторская         
задолженность        
поставщикам

748 479
<**>

 

Дебиторская      
задолженность

118 000

 

По налогам и сборам

4 800

52 800

Денежные средства

818 386

307 907

Перед персоналом и   
внебюджетными фондами

80 000

 

Баланс

936 386

307 907

Баланс

936 386

307 907

--------------------------------

<*> 15 200 руб. - 12 093 руб. = 3107 руб.

<**> 736 386 руб. + 12 093 руб. = 748 479 руб.

Таблица 4.8

Отчет о прибылях и убытках за 2008 г. (руб.)

Показатель

За отчетный период

За аналогичный период
прошлого года

Выручка

748 479

100 000

Себестоимость

548 479

80 000

Валовая прибыль

200 000

20 000

Прочие доходы

 

 

Прочие расходы

 

12 093

Прибыль (убыток) до            
налогообложения

200 000

7 907

ОНА

 

 

ОНО

 

 

Текущий налог на прибыль

45 098

4 800

Чистая прибыль (убыток)

154 902

3 107

Справочно. ПНО (ПНА)

(2 902)

2 902

Таблица 4.9

Отчет об изменениях капитала за 2008 г. (руб.)

Показатель

Счета учета элементов капитала

Итого

80

82

83

84

На 01.01.2007

 

 

 

 

 

Увеличение величины капитала за
счет выпуска акций

100 000

 

 

 

100 000

Чистая прибыль (убыток)

 

 

 

15 200

15 200

На 31.12.2007

100 000

 

 

15 200

115 200

Изменение учетной политики

 

 

 

(12 093)

(12 093)

На 01.01.2008

100 000

 

 

3 107

103 107

Чистая прибыль (убыток)

 

 

 

154 902

154 902

На 31.12.2008

100 000

 

 

158 009

258 009

В связи с отменой необходимости пересчета сумм полученных и выданных авансов, выраженных в иностранной валюте, организация больше не производит пересчет величины дебиторской и кредиторской задолженности, выраженной в иностранной валюте и подлежащей оплате в рублях на 31 декабря 2007 г. исходя из курса иностранной валюты на этот день, что необходимо для получения сопоставимых остатков на 31 декабря 2007 г. и, соответственно, на 1 января 2008 г.

Таким образом, в результате пересчета показателей отчетности, выполненного отдельно до 2008 г. и за 2008 г., мы получили сопоставимые показатели за два года, что и требуется в соответствии с п. 20 ПБУ 1/98 "Учетная политика организации".

Кроме того, порядок сверки сумм, полученных в результате пересчета, отразил взаимосвязь статей бухгалтерского баланса, отчета о прибылях и убытках и отчета об изменениях капитала, то есть продемонстрировал балансовый метод формирования показателей бухгалтерской (финансовой) отчетности.

Для проверки правильности представленных в отчетности финансовых результатов для целей бухгалтерского учета сделаем следующий расчет:

- выручка от продаж за 2007 - 2008 гг. (без НДС): 118 000 руб. - 18 000 руб. + 748 479 руб. = 848 479 руб.;

- себестоимость услуг: 80 000 руб. + 548 479 руб. = 628 479 руб.

- прочие расходы (от переоценки иностранной валюты на счете): 12 093 руб.

Итого прибыль составит: 848 479 руб. - 628 479 руб. - 12 093 руб. = 207 907 руб.

Текущий налог на прибыль: 207 907 руб. x 24% = 49 898 руб.

Таким образом, чистая прибыль составила: 207 907 руб. - 49 898 руб. = 158 009 руб., что и отражено в представленных выше формах отчетности.